Czy od transakcji kupna-sprzedaży zwierzęcia trzeba zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych (tzw. PCC)
w wysokości 2% wartości tego zwierzęcia ? Logika nakazywałaby powiedzieć: tak, oczywiście, bo w każdym kraju na
świecie każda transakcja jest opodatkowana i od tego odwołania niestety nie ma. Trafiają się jednak różni "zaradni"
sprzedający i kupujący, którzy próbują tego podatku nie płacić, powołując się na rozmaite przepisy. Za jedną z
ciekawszych prób trzeba uznać powoływanie się na to, że "koń jest istotą żywą, a nie rzeczą i dlatego umowa sprzedaży
koni nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych". Oczywiście taki status konia wynikać ma z art.
1 ustawy z dnia 2 sierpnia 1997r. o ochronie zwierząt (Dz.U. z 2003r. nr 106, poz. 1002): "Zwierzę, jako istota żyjąca,
zdolna do odczuwania cierpienia, nie jest rzeczą."
Co ciekawe, niektóre Urzędy Skarbowe zdają się takie podejście potwierdzać. Oto przykład: postanowieniem Naczelnika
Urzędu Skarbowego Kraków Prądnik stwierdzono, że podatek PCC od zakupu zwierząt NIE JEST wymieniony jako czynność
cywilnoprawna w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U.
z 2005 r. Nr 41 poz. 399 ze zm.) W uzasadnieniu Naczelnik pisze:
"Katalog czynności cywilnoprawnych podlegających
podatkowi PCC ma charakter zamknięty i podlegają tylko te czynności, które zostały w nim enumeratywnie wymienione.
Podatkowi podlegają zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 następujące czynności cywilnoprawne; lit. A/ umowy sprzedaży oraz
zamiany RZECZY i praw majątkowych - przez umowę sprzedaży sprzedający zobowiązuje się przenieść na kupującego własność
rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (tak stanowi art. 535
ustawy z dnia 23.04.1964 - Kodeks cywilny Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zmian.). Rzeczami w rozumieniu art 45 k. c. są tylko
przedmioty materialne tzn. materialne części przyrody w stanie pierwotnym lub przetworzonym, na tyle wyodrębnione,
iż w stosunkach społeczno - gospodarczych mogą być traktowane jako dobro samoistne. Rzeczą w rozumieniu prawa cywilnego
są tylko przedmioty materialne, lecz NIE KAŻDY PRZEDMIOT MATERIALNY JEST RZECZą, pojęcie przedmiotu materialnego jest
szersze od pojęcia rzeczy. Zwierzę niewątpliwie jest przedmiotem materialnym, ale jak wynika z treści art. 1 ust, 1
ustawy z dnia 21.08.1997 r. o ochronie zwierząt (Dz. U. z 2003 Nr 106 poz. 1002 ze zmian.) jako istota żyjąca, zdolna
do odczuwania cierpienia, nie jest rzeczą. Takie unormowania wskazują wprost, że zwierzę nie może być zakwalifikowane
jako rzecz, a co za tym idzie do sprzedaży zwierząt nie będą miały zastosowania przepisy o podatku od czynności
cywilnoprawnych." [podkreślenia moje]
Podobne stanowisko zajął 02.12.2005 Urząd Skarbowy Poznań-Winogrady w postanowieniu MM- 4360-PCC-6/2005:
"Podatkowi
od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 ustawy z dnia 09.09.2000 r.
o podatku od czynności cywilnoprawnych ( t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399 ze zm.). Ustawodawca wymienił czynności
cywilnoprawne enumeratywnie. Znaczy to, iż katalog czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zgodnie z art.1.1
pkt.1 cyt. ustawy podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.
W myśl art.1 pkt. 1 ustawy z dnia 21.08.1997 r. o ochronie zwierząt (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 106, poz. 1002 ze zm.)
"zwierzę, jako istota żyjąca, zdolna do odczuwania cierpienia, nie jest rzeczą". W związku z powyższym umowa sprzedaży
konia od osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych."
To samo mówił Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, w celu uzupełnienia interpretacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Olsztynie
z dnia 7.11.2003 r. (Nr US.V/436-12/03) stwierdził, że
"Na mocy art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września
2000 r.,o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86 poz. 959 z późn. zm.) podatkowi podlegają umowy sprzedaży
oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Ustawa ta nie definiuje jednak pojęcia rzeczy ani też praw majątkowych. Wobec
powyższego zachodzi konieczność sięgnięcia do innych dziedzin prawa. Odnośnie zwierząt będących przedmiotem obrotu
gospodarczego należy przede wszystkim opierać się na przepisach ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt
(Dz. U. z 2003 r. Nr 106, poz. 1002). W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy zwierzę, jako istota żyjąca, zdolna do odczuwania
cierpienia, nie jest rzeczą. W sprawach nie uregulowanych w tej ustawie, zgodnie z dyspozycją art. 1 ust. 2 do zwierząt
stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące rzeczy. Takie unormowania wprost wskazują, że zwierzę nie może być zakwalifikowane
jako rzecz. Z tych też względów do sprzedaży zwierząt nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od czynności
cywilnoprawnych."
Czy zatem sytuacja jest jasna ? Ano nie jest. Faktem bowiem jest, że zwierzę nie jest rzeczą, ale nie jest nią tylko
w rozumieniu ustawy o ochronie zwierząt, która reguluje tylko sposób postępowania ze zwierzętami. Ustawa ta nie reguluje
natomiast kwestii podatkowych. Mało tego: mówi ona też (art. 1 ust. 2), że w sprawach nieuregulowanych w tej ustawie do
zwierząt stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące rzeczy. Wreszcie: podatek płaci się nie od posiadania czegokolwiek,
lecz od wykonanej na owym "czymkolwiek" czynności majątkowej.
Jest chyba dla każdego oczywiste, że w odniesieniu do zwierząt istnieje własność, czy użytkowanie, więc mogą także być
one przedmiotem umów cywilnoprawnych: sprzedaży, dzierżawy, pożyczki. Tak samo, jak w przypadku dowolnych przedmiotów,
tak i w przypadku koni sprzedający przenosi na kupującego prawo własności do nich, będące prawem majątkowym. Kupujący
zaś nabywa wszelkie uprawnienia składające się na to prawo własności. W zakresie, w jakim zwierzęta są przedmiotem
obrotu gospodarczego, należy więc je traktować jako rzeczy. Tym samym podpadają pod ustawę o podatku od czynności
cywilnoprawnych (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a i ust. 4 pkt 1), w myśl której sprzedaż rzeczy podlega opodatkowaniu.
Podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych - a kupno/sprzedaż konia jest też
kupnem/sprzedażą określonych praw majątkowych. Trafnie ujął to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (Ośrodek Zamiejscowy
w Radomiu) w postanowieniu z 17.10.2006 (1463/DRa-III/4306/1/28/06/DK):
"W ustawie o ochronie zwierząt mówi się
o traktowaniu zwierząt (np. koni), przy czym nie wprowadza się zakazu obrotu nimi. Konsekwencją braku takiego zakazu
jest prawo właścicieli zwierząt do ich sprzedaży, zamiany, itd. Jeśli właściciele korzystają z tego prawa są obowiązani
stosować wszystkie regulacje dotyczące czynności cywilnoprawnych, w tym przepisy prawa podatkowego. Przepisy ustawy
o ochronie zwierząt nie zwalniają ich z tego obowiązku. Ustawodawca poprzez ustawę o ochronie zwierząt chciał
zagwarantować humanitarne traktowanie zwierząt, a nie przyznać właścicielom zwierząt jakieś specjalne przywileje
podatkowe. Tego rodzaju rozwiązania musiałyby znaleźć się w przepisach prawa podatkowego, a nie w przepisach
poświęconych zupełnie innej materii. (...) Celem ustawodawcy nie było wyłączenie zwierząt z obrotu gospodarczego
ani tym bardziej z opodatkowania czynności majątkowych, których przedmiotem są zwierzęta." Takie samo stanowisko
widnieje też w postanowieniu z 03.01.2009 (IPPB2/436-424/08-2/AF).
Dodane później (lipiec 2014):
Dzięki uprzejmości pani Agnieszki Kossakowskiej, która przysłała mi linka do opisu pewnej sprawy, można już jednoznacznie
i nieodwołalnie potwierdzić, że płacenie podatku od transakcji kupna-sprzedaży konia jest nieuniknione. Co w sumie
nie powinno dziwić:...
W roku 2009 miała miejsce sprawa, prowadzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Skarżący, pan T.G., złożył
wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od
czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umów kupna i sprzedaży koni. Skarżący od 1999 roku kilkakrotnie kupował
oraz sprzedawał konie innym osobom. Zadał więc pytanie, czy prawidłowym jest stanowisko, że w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1
lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 86, poz. 450 ze zm. dalej
"ustawa o PCC") do zakupu lub sprzedaży koni przez Skarżącego w drodze umowy sprzedaży nie mają zastosowania przepisy ustawy
o podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. przeniesienie własności zwierzęcia w drodze umowy sprzedaży nie podlega opodatkowaniu
tym podatkiem. W jego ocenie bowiem przepisy podatkowe nie mają tu zastosowania, gdyż Ustawodawca w art. 1 pkt 1 ustawy o PCC
użył zwrotu, który przesądza o tym, że został skonstruowany zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu
omawianym podatkiem. W interpretacji pana T.G. jest jednoznacznym, ze umowa sprzedaży zwierząt nie jest wymieniona jako czynność
cywilnoprawna podlegająca opodatkowaniu PCC, gdyż zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC podatkowi temu podlegają
jedynie umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, zaś zawierzę, choć niewątpliwie jest dobrem materialnym,
w świetle art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt (Dz.U. z 2003 r. Nr 106, poz. 1002 ze zm.)
jako istota żyjąca, zdolna do odczuwania cierpienia, nie jest rzeczą. Taki zapis wg pana T.G. pozwala kwalifikować zwierzę jako
nie-rzecz, a co za tym idzie - w razie sprzedaży taki przedmiot transakcji, do którego nie mają zastosowania przepisy ustawy o PCC.
W interpretacji indywidualnej z lutego 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe i wyjaśnił, że zgodnie
z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o PCC podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Powyższe
oznacza, iż ustawodawca ograniczył zakres przedmiotowy podatku od czynności cywilnoprawnych do tych przypadków, gdy przedmiotem umowy
sprzedaży lub zamiany są rzeczy i prawa majątkowe. Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o ochronie zwierząt zwierzę, jako istota żyjąca,
zdolna do odczuwania cierpienia, faktycznie nie jest rzeczą, lecz jednocześnie w ust. 2 tego przepisu ustawodawca wskazał, iż
w sprawach nieuregulowanych w ustawie do zwierząt stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące rzeczy. Sama ustawa o ochronie zwierząt
nie reguluje kwestii obrotu zwierzętami, w tym umów sprzedaży zwierząt, regulują to więc przepisy Kodeksu cywilnego. Ustawa o ochronie
zwierząt mówi tylko i wyłącznie o traktowaniu zwierząt. Ma ona jedynie odniesienie do sposobu postępowania ze zwierzętami. Nie odnosi
się zaś do ich postrzegania, w świetle Kodeksu Cywilnego, jako przedmiotu obrotu cywilnoprawnego. Z kolei ustawa o PCC nie zawiera
własnych definicji sprzedaży, ocena czy dana czynność stanowi taką umowę winna być dokonywana przy uwzględnieniu odpowiednich przepisów
Kodeksu cywilnego. A w myśl teog kodeksu transakcja kupna-sprzedaży konia oczywiście podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.
Przepisy ustawy o ochronie zwierząt nie zwalniają z płacenia tego podatku.
Pan T.G. z tą interpretacją się nie zgodził i zarzucił Ministrowi Finansów niewłaściwą interpretację art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy
o PCC oraz art. 535 Kodeksu Cywilnego. W odpowiedzi Minister Finansów podtrzymał swoją interpretację przepisów. Pan T.G. w skardze
złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł o uchylenie interpretacji Ministra Finansów w całości - z powodu
jej (rzekomo) błędnej wykładni. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie skargę odrzucił zauważając to samo: ustawa o ochronie zwierząt
miała na celu zagwarantowanie zwierzętom humanitarnego traktowania. Ustawodawca chciał zwrócić uwagę na fakt, iż ze zwierzętami nie
należy obchodzić się jak z przedmiotami martwymi. Należy o nie dbać w sposób taki, aby nie przysparzać im cierpień, czyli np. przechowywać
je w odpowiednio przystosowanych pomieszczeniach, przewozić w przystosowanych do tego pojazdach, należy zapewnić im wyżywienie, dostęp
do wody itp. - to i tylko to oznacza zapis, że zwierzę jest to "istota żyjąca, zdolna do odczuwania cierpienia". dlatego właśnie zdaniem
sądu nie można omawianego przepisu ustawy o ochronie zwierząt skutecznie odczytywać w ten sposób, aby rodził skutki natury podatkowej.
Celem ustawy nie było zwolnienie z opodatkowania transakcji obrotu zwierzętami. W związku z powyższym ustawa o ochronie zwierząt nie
znajdzie zastosowania do wykładni ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do tej zaś wykładni należy użyć przepisów Kodeksu
Cywilnego. Zgodnie zaś z art.45 k.c. rzeczami są tylko przedmioty materialne. Zwierzę zaś wprawdzie nie jest rzeczą, jest jednak
przedmiotem (dobrem) materialnym. Pojęcie "przedmioty materialne", nie jest ograniczone jedynie do przedmiotów nieożywionych. Jest to
pojęcie szersze, obejmujące zarówno przedmioty nieożywione, jak i żywe. Obrót końmi podlega więc opodatkowaniu podatkiem od czynności
cywilnoprawnych.
Sąd w uzasadnieniu wysnuł równiez jeszcze jeden ciekawy wniosek: Art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej mówi, że nakładanie
podatków i określanie przedmiotów opodatkowania następuje w drodze ustawy. A skoro tak, to nie można wyłączać koni z takiego opodatkowania
drogą analogii z inną ustawą (tu: ustawą o ochronie zwierząt). Z punktu widzenia przepisów Kodeksu Cywilnego, obrót zwierzętami jest
obrotem, którego przedmiotem są rzeczy, a przyjęcie innej interpretacji omawianych norm prawnych prowadziłoby w konsekwencji do - uwaga -
uniemożliwienia obrotu wszystkimi zwierzętami jako sprzecznego z przytoczonym artyułem Konstytucji.
W tej sytuacji pan T.G. licząc chyba na cud brnął dalej i złożył skargę kasacyjną "piętro wyżej", tj. do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Ponownie powtórzył swoje wywody, domagając się przy tym uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego
rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. NSA skargę odrzucił, orzekając ostatecznie:
"W myśl art. 1 pkt 1 lit.
a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Stosownie zaś do art.
1 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o ochronie zwierząt, zwierzę jako istota żyjąca nie jest rzeczą, jednak stosownie do ust. 2
tego przepisu, stosuje się do niego w sprawach nieuregulowanych ustawą, przepisy dotyczące rzeczy. Oznacza to, że zwierzę, w tym i koń,
może być przedmiotem umowy sprzedaży. Dla oceny skutków cywilnoprawnych takiej transakcji będą miały zastosowanie przepisy Tytułu
XI Działu I Kodeksu cywilnego, zaś jej skutki prawnopodatkowe uregulowane zostały między innymi w ustawie o podatku od czynności
cywilnoprawnych. Art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy stanowi, że podatkowi temu podlega czynność prawna polegająca na sprzedaży oraz
zamianie rzeczy lub prawa majątkowego. Z tej przyczyny umowa odpłatnego przeniesienia prawa własności konia mieści się w katalogu
czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, której dokonanie skutkuje powstaniem
obowiązku podatkowego na zasadach wynikających z przepisów ustawy. Stanowisko Sądu pierwszej instancji uznać zatem należy za prawidłowe."
Zródła:
Orzeczenia ze strony http://interpretacja-podatkowa.pl
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/9B66A1AC64
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/60290BFA5A